【財産債務調書制度の概要】

平成27年度税制改正において，従来の「財産債務明細書」制度が，「財産債務調書」制度に改組されました。

平成28年1月1日以後に提出すべき調書から適用されます。

 

改正前において明細書を提出しなければならない者は，確定申告書を提出しなければならない者で，その年分の所得金額が2,000万円を超える者でしたが，改正後は以下のようになりました。

すなわち，財産債務調書を提出しなければならない者は，その年分の所得金額が2,000万円を超え，且つ，その年の12月31日において保有財産3億円以上か国外財産1億円以上を有する者です。

簡素に表現しますと，「所得金額2,000万円超」and「保有財産3億円以上 or 国外財産1億円以上」となります。

ちなみに，この「財産債務調書」制度とは別に，「国外財産調書」制度というものがあり，こちらは所得金額に関係なく，その年の12月31日において国外財産5,000万円以上有する者が提出しなければならないことになっています。

 

このような改正がなされた背景には，平成25年における相続税改正により，相続税の基礎控除が4割も引き下げられ大幅な増税が予定されることとなり，裕福層が国外に財産を移転し，相続税や贈与税の課税を逃れる事例が後を絶たないためです。

「財産債務調書」の提出義務者は，生前において，事実上の「相続財産の概算申告」をすることと同義であると考えられますので，その後の相続税の申告に当たっては，被相続人が生前に提出した財産債務調書との整合性を適正に検証する必要があります。

 

＜加算税等の特例＞

過少に申告した或いは無申告であったことによるペナルティーである過少申告加算税又は無申告加算税の税率は，過少申告加算税は10％(一定の場合15％)，無申告加算税は15％(一定の場合は20％)ですが，「財産債務調書」制度及び「国外財産調書」制度については，適正な調書の提出を促すため，加算税等の特例が設けられています。

すなわち，所得税又は相続税の申告漏れがあった場合において，その申告漏れが，提出期限内に提出された調書に記載のある財産債務に起因している場合には，加算税は5％軽減され，逆に，調書の提出がないとき又は提出期限内に提出された調書に記載のない財産債務に起因している場合には，加算税は5％加重されます。

 

＜不動産の評価＞

財産債務調書に記載する財産のうち，多くを占めるのは不動産と金融資産であると推測されますが，いずれも調書に記載する価額は原則的には「時価」とされています。しかし，不動産についてはこの時価の把握が難しいため，見積価額によることも認められています。

土地の時価として認められる具体例としては，路線価を基準にした相続税評価額，最近に有償で取得した場合にはその取得価額，その年分の固定資産税評価額又は固定資産税課税標準額，などが考えられます。

建物についても土地と同様に，最近に有償で取得した場合にはその取得価額，その年分の固定資産税評価額又は固定資産税課税標準額，などが考えられます。

 

＜金融資産の評価＞

調書に記載すべき金融資産の区分としては，現金，預貯金，有価証券，匿名組合契約出資の持分，未決済信用取引等に係る権利，未決済デリバティブ取引に係る権利，貸付金，未収入金が示されています。

これらのうち，現金や預貯金，貸付金や未収入金などは残高がはっきりしていることが多いと思いますが，その他については時価の把握が簡単でないものもあり，特に有価証券のうち上場していない同族会社の株式などはその典型でしょう。

このいわゆる非上場株式の時価は，実務的には相続税を計算する際に使用する「財産評価基本通達」を基に算定することになると思いますが，この評価を適正に行う場合には，過去3期分の決算書の詳細な内訳と法人税申告書が必要となり，また，会社の規模に応じて国税庁が定める類似業種株価との比較が必要となるなど，ある程度の時間と労力を要します。

提出期限間際になって慌てて専門家に依頼しても，対応が難しい場合がありますのでご注意下さい。

 

法人が契約している顧問税理士であっても，必ずしも個人資産を把握しているわけではないと思われますので，調書提出義務があるか無いか不安な場合には，一度，顧問税理士に相談することをお勧め致します。

【実効税率の計算方法】

法人には様々な租税が課税されますが，その主たる税目と税率はそれぞれ次の通りです（資本金1億円以下の中小法人の場合）。

 

法   人   税　所得800万円以下15％，800万円超25.5％

地方法人税　4.4％

法人住民税　法人税の12.9％

法人事業税　所得400万円以下3.4％，400万円超800万円以下5.1％，800万円超6.7％

地方法人特別税　事業税の43.2％

 

単純に合計しますと最大で約43％となりますが，いわゆる実効税率はそのように計算するのではありません。

地方法人税，住民税及び地方法人特別税は所得金額に税率を乗じるのではなく他の税額に税率を乗じるものであること，事業税と地方法人特別税は納税額が経費に算入できることから，これらを考慮しますと，実効税率は以下のような算式から導き出すことができます。

 

 

 

【法人税率の引下げと実効税率】

平成27年4月1日以後に開始する事業年度から法人税の税率が引き下げられ，それぞれ次の税率となります。

 

大法人　　　23.9％（改正前25.5％）

中小法人　　年間所得800万円以下の部分15.0％（改正前同じ），800万円超部分23.9％（改正前25.5％）

 

この改正により，中小法人の実効税率は次の通りとなります。（※都道府県により若干異なります。）

年間所得400万円以下の部分　21.42％

年間所得400万円超800万円以下の部分　23.20％

年間所得800万円超の部分　34.33％

 

個人事業主の方が，そのまま個人事業主として経営してゆくか，或いは法人を設立して法人化してゆくかを悩まれるケースがありますが，税率だけで比較しますと法人化のほうが有利と言えそうです。

もっとも，個人事業が有利か法人が有利かは，所得金額や業種，家族構成や社会保険適用の有無等を総合的に勘案して判断する必要がありますので一概には言えませんが，総じて，法人化した方が有利となるケースが多いです。

 

ちなみに平成27年度税制改正大綱では，「平成28年度以降の税制改正においても法人実効税率を20％台まで引き下げることを目指して改革を継続していく」と明記されており，今後更に実行税率が引き下げられる可能性がありますが，その前提には「課税ベース拡大」があり，現行では欠損金の繰越控除制度は中小法人について100％認められているところ，今後はこれが縮小していくと思われます。

 

※欠損金の繰越控除制度

前期以前の赤字（欠損金）を，当期に生じた黒字と相殺することができる制度。相殺すると当期の黒字が減少するため，結果として納税額が減少する。

中小法人の場合は前期欠損金を100％当期黒字から控除できるが，大法人の場合は当期黒字の80％までしか控除できず，残額は来期以降での控除となる。大法人についてはこの控除割合が平成27年度以降65％，平成29年度以降は50％となることが既に決まっている。

中小企業の社長が自宅を賃借する場合，「個人で借りるか」または「法人で借りるか」選択できます。

 

・個人名義で借りる場合

新規賃借するマンションの家賃が30万円として，この家賃を支払った後の手取り収入が今までと変わらないように役員報酬を増額します。

増額前の役員報酬が1,000万円で所得税住民税を合わせた税率が33％の場合，約537万円の役員報酬増額が必要となります。(※)年間家賃360万円÷（1-0.33）＝約537万円

 

・法人名義で借りる場合

法人名義で借りて，社長が居住する場合，社長は法人に社宅家賃を支払う必要があります。

ではいくらの社宅家賃を支払えばよいかと言いますと，所得税基本通達にその算定方法が規定されています。

 

１．小規模住宅（床面積が99㎡(木造は132㎡)以下）の場合

この場合の社宅家賃月額は次の①～③の合計額です。

①家屋固定資産税課税標準×0.2％

②土地固定資産税課税標準×0.22％

③家屋床面積坪当たり12円

弊事務所至近(東京都港区外苑前)80㎡程度のマンションの場合，上記計算ではおおよそ5～8万円くらいです。

一方，世間相場の家賃はおおよそ30万円前後です。

 

２．上記床面積を超える住宅の場合

この場合の社宅家賃月額は次の①～③の合計額です。

①家屋固定資産税課税標準×10％(木造は12％)×1/12

②土地固定資産税課税標準×6％×1/12

弊事務所至近(東京都港区外苑前)150㎡程度のマンションの場合，上記計算ではおおよそ20～30万円くらいとなり，小規模住宅の数倍になります。

一方，世間相場の家賃はおおよそ80万円～100万円前後です。

 

３．豪華社宅の場合

プールや茶室等の設備があるような豪華社宅の場合は，上記１及び２のような算定式はなく，世間相場の家賃となります。

 

港区外苑前にある80㎡程度のマンションを月額家賃30万円で法人名義で賃借し，そこに社長が居住した場合の本人負担は5～8万円程度で済み，差額22～25万円に対して所得税課税があるわけでもありませんので，社長が自宅を賃借する場合は法人名義のほうが圧倒的に有利であると言えそうです。

 

尚，上記家賃の算定方法は，借り上げ社宅でも法人所有の建物でも同じです。

自社所有であればともかくとして，他人から賃借している建物の固定資産税課税標準なんてわからない，とお考えになる方もいらっしゃるかも知れませんが，賃借人であっても賃貸借契約書を市役所等に持参すれば，賃貸物件の固定資産税課税台帳を閲覧できます。

 

ちなみに上記のような考え方は役員社宅だけでなく，従業員社宅の場合にも当てはまります。

しかも従業員社宅の場合の家賃は上記１の半額でよいことになっています。

 

月額家賃10万円のマンションに居住している社員の給与を9万円減らし，マンションを法人名義に変更して家賃は法人から振り込むことにし，差額1万円を社員からの家賃徴収分とすれば，社員の手取り収入はほぼ変わらないまま給与額面を下げることができますので，社員の所得税住民税を減らすことが可能となります。

 

注意事項としては，個人名義から法人名義に変更する際に，物件によっては新規契約扱いとして家賃1か月分程度の手数料を要求されることがあります。

【役員報酬の基本】

法人税法上，役員に支給する役員報酬には様々な規制があります。

特に同族会社の場合は役員報酬をある程度自由に決定することができますので，その決定を全部認めていたら課税上弊害があるからです。

法人税法上，損金の額に算入される役員報酬は次に掲げる3つに限られています。

①定期同額給与　支給時期が原則1ヶ月毎で，その支給額が毎月同額であるもの。金額が改定された場合は事業年度開始から3ヶ月以内の定時株主総会で改定されたものに限る。

②事前確定届出給与　誰に，いくら，いつ支給するかを事前に税務署に届出をしたもの。

③利益連動給与　上場会社のみ。詳細は割愛します。

 

同族会社の場合，①と②の適用があるのですが，②の届出をしている法人は少数ですので，実務的には①のみに注意することになり，とどのつまり，年に1度の定時株主総会でしか役員報酬を変更することができないというのが原則です。

 

しかしながら，全く例外を認めないのも現実的ではありませんので，次の場合のみ臨時の改定が認められています。

①臨時改定事由による改定　役員の職制上の地位の変更，職務内容の重大な変更その他これらに類するやむを得ない事情による改定

②業績悪化改定事由による改定　経営状況が著しく悪化したことその他これに類する理由によりされた改定（減額に限る）

 

【経営状況が著しく悪化したことの定義】

ここで注意すべきは，「経営状況が著しく悪化」したことの定義ですが，法人税法上はかなり限定的に解釈されており，一時的な資金繰りの都合や単に業績目標に達しなかったことは，ここでいう経営状況の著しい悪化には該当しません。

 

では，どのような場合が経営状況の著しい悪化というのかといいますと，例えば次のような場合が該当します。

①株主との関係上，業績や財務状況の悪化についての役員としての経営上の責任から役員報酬を減額せざるを得ない場合

②取引銀行との間で行われる借入金返済のリスケ協議において，役員報酬を減額せざるを得ない場合

③業績や財務状況又は資金繰りが悪化したため，取引先等の利害関係者からの信用を維持・確保する必要性から，経営状況の改善を図るための計画が策定され，これに役員報酬の減額が盛り込まれた場合

 

①については，株主が不特定多数であれば問題ありませんが，一般的な同族会社は株主が少数で，且つ，株主と役員が親族関係であることが多く，そのような場合においては，役員報酬を減額せざるを得ない客観的，且つ，特別な事情を具体的に説明するのは難しいと思われます。

また，③についても，わざわざ経営状況が悪化していることを取引先等の利害関係者に積極的に開示することは一般的ではありません。

一方，②については，リスケの条件として役員報酬の減額を求められたということを客観的に証明できれば良いわけですから，比較的対応は容易であるといえます。

 

【安易な減額は厳禁です】

役員報酬の減額が税務調査で否認されても，役員報酬を減額前に戻すだけ（経費が増えるだけ）であるから，税額が増えるわけではない，故に怖くないと解釈している方もいらっしゃるようですが，それは大きな誤りです。

例えば，H23.1.25裁決では，経常利益が前年比で6％減少したことから，代表取締役の役員報酬を決算月の前月に減額したところ，当該減額は業績悪化改定事由に該当しないとして，減額後の金額が定期同額給与と認定されてしまいました。

数字を用いてご説明しますと，月額100万円のままであれば12ヵ月分の1,200万円が経費として計上できるはずだったのが，期中で50万円に減額したところ，この50万円が定期同額給与と認定されてしまい，それを超える部分(50万円×12ヵ月分＝600万円)が否認され，課税処分を受けてしまいました（数字は仮の数字です）。

 

このように減額前の役員報酬の一部を否認されるケースもありますので，減額と言えども役員報酬の改定は慎重に対応したいところです。

 

相続税の申告と納税は，相続等により取得した財産の額の合計額が，遺産に係る基礎控除額を超えた場合に必要となります。

申告期限は，被相続人が亡くなったことを知った日の翌日から10ヶ月以内です。

よって原則的には，被相続人が亡くなってから10ヶ月以内に，全ての財産を洗い出し，その財産を一つひとつ評価して評価額を算出し，相続人全員で誰が何をもらうかを協議し（これを遺産分割協議といいます），それを基に相続税額を計算して，申告及び納税まで済ませる必要があります。

もし仮に，遺産分割協議が申告期限までに調わなかった場合であっても，申告期限は延長されません。その場合は，一旦，法定相続割合により分割されたと仮定して相続税額を計算し，申告及び納税をすることになります。

 

遺産分割協議が申告期限までに調わなかった場合には，申告期限までに調った場合に比べて，いくつかの弊害があります。

まずは納税資金についてですが，相続税は現金一括納付が原則なのですが，遺産分割協議が調っていないので被相続人の預貯金を下すことができず，相続人は自分の固有の財産から納税資金を工面する必要があります。

相続税には延納や物納という制度がありますが，延納を申請する場合には担保を提供しなければならず，遺産分割協議が調っていない未分割の状態での延納申請は現実的ではありません。

また，未分割財産を物納申請しても物納不適格財産ということで却下されますので，物納も現実的には不可能です。

その結果，申告期限までに遺産分割協議が調わない場合の多くは，無申告及び未納という状態になるケースが非常に多いです。ちなみに納期限から2ヶ月を経過した日以降は，原則として年14.6％の延滞税が課税されます。

 

次に，税額軽減措置についてですが，遺産分割協議が調っていない場合，「小規模宅地等の特例」と「配偶者の税額軽減」という税額軽減措置が適用できません。

「小規模宅地等の特例」とは，被相続人や被相続人の親族が，自分の仕事場として使っていた，又は，住まいとして使っていた土地については，一定の要件の下に評価額を減額してくれる制度で，その減額割合は最高80％です。1億円の土地が2,000万円の評価額になるのですからかなりの税額軽減措置であるといえます。

また，「配偶者の税額軽減」とは，配偶者が取得する財産の価額が1億6,000万円までか，或いは配偶者の法定相続分までであれば，配偶者に相続税を課税しないという制度です。こちらもかなりの税額軽減措置です。

これらの税額軽減措置は，申告期限までに遺産が分割され，適正に申告することが要件となっていますので，未分割の状態では適用できません。

その結果，納税額が大きくなり，しかもそれが未納となりがちですので，延滞税を含めた税負担は多大なものとなります。

 

尚，10ヶ月以内に遺産分割協議が調わず，取り敢えず法定相続割合で申告及び納税を済ました場合であっても，その後において遺産分割協議が調った場合には，それが申告期限から3年以内であれば，「小規模宅地等の特例」と「配偶者の税額軽減」を適用して相続税の計算をやり直すことが可能です。

具体的には，10ヶ月以内に取り敢えずの申告をする際に，「申告期限後3年以内の分割見込書」を相続税の申告書とともに提出しておき，3年以内に遺産分割協議が調って「小規模宅地等の特例」や「配偶者の税額軽減」の適用要件を満たすことが確定した段階で，「更正の請求」をすることになります。

「更正の請求」とは，税金の還付を請求する制度のことで，この場合には，遺産分割協議が確定したことを知った日の翌日から4ヶ月以内に行う必要があります。

 

相続開始から10ヶ月以内に遺産分割協議が調わない場合は，申告期限から3年以内であれば後で取り戻すことができるとはいえ，一旦は多額の相続税の納税が必要となることから，元々納税資金不足であった場合には非常に大きなリスクとなります。

故に，10ヶ月以内に申告できるよう，生前から対策を検討することが賢明と言えます。