離婚時に夫婦間で行われる財産分与が金銭ではなく不動産等の資産で行われた場合には，財産分与をする側と財産分与を受ける側の双方において，それぞれいくつか税金に関して留意すべき事項があります。

 

＜財産分与をする側の課税関係＞

財産分与が土地建物等の不動産で行われた場合には，その財産分与をした者は，その財産分与をした時において，その時の時価により当該不動産を譲渡したものとして取り扱われます。

これは，離婚成立とともに発生した財産分与義務が，不動産の譲渡という財産分与により消滅し，その財産分与義務の消滅自体が一つの経済的利益を享受したと考えられるためです。

よって，不動産の保有期間中に生じた値上がりによる増加益があれば，一般の不動産譲渡と同様に所得税及び住民税が課税されます。

 

ところで，離婚成立後に財産分与をした不動産が居住用家屋及びその敷地である場合には，一定の要件を充たせば居住用財産を譲渡した場合の3,000万円の特別控除の適用があります。

また，当該不動産の所有期間が，その財産分与をした年の1月1日において10年超であるなど一定の要件を充足する場合には，居住用財産を譲渡した場合の軽減税率の適用もあります。

ただし，これらの特例は，譲渡の相手方が当該個人の配偶者，直系血族，その他特別な関係がある者等の場合には適用がありませんので，これらの特例の適用を受けようとする場合には離婚成立後に財産分与をする必要があります。

 

財産分与をした財産が上場株式の場合には不動産のような特例はありませんので，通常どおり所得税等が課税されます。

上場株式そのものを財産分与しますと自身で譲渡所得を計算しなければならないため，相手方が上場株式そのものを望んでいない場合には，特定口座で換金後に現金で財産分与をした方が良いかも知れません。

 

＜財産分与を受ける側の課税関係＞

離婚により相手方から財産分与を受けた場合，通常は贈与税が課税されることはありません。

これは，当該財産分与は相手方から贈与を受けたものではなく，夫婦間における財産関係の清算や離婚後の生活保障のための財産分与請求権という権利に基づき給付を受けたものと考えられるためです。

ただし，財産分与を受けた財産の額が婚姻中の夫婦の協力によって得た財産の額やその他全ての事情を考慮してもなお多過ぎる場合や，離婚が贈与税や相続税を免れるために行われたと認められる場合には，贈与税が課税される可能性があります。

 

また，財産分与を受けた財産が不動産であった場合における不動産取得税については，原則として課税されますが，明確な規定は存在しないものの過去の裁判事例から，その財産分与が実質的に夫婦の共有財産の分割と認められるものであり，また，婚姻中の財産関係を清算する趣旨のものである場合には課税しない取扱いとなっています。

実務的には，所有権移転登記後に課税当局から送付されてきた不動産取得税の申告書に上記事情を記載の上，それを証明する必要書類を添付して提出するということになるかと思います。

なお，上記事情に該当しない場合であっても，財産分与を受けた不動産に本人が居住する場合には，既存住宅(中古住宅)を取得した場合における不動産取得税の軽減措置の適用を受けられることも多く，不動産取得税が課税されるケースは少ないと思われます。

 

財産分与を受けた財産が不動産等の譲渡所得の基因となる資産であった場合には，財産分与を受けた者は，その財産分与を受けた日に，その時の時価(＝財産分与をした者の譲渡所得計算上の収入金額)で当該資産を取得したこととなります。

よって，財産分与を受けた者が，その後，当該資産を譲渡する場合には，上記取得金額及び取得日をもとに，譲渡所得の計算を行うことになります。

 

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近年，働き方の多様化が進展する中，フリーランスという働き方もその選択肢の一つですが，フリーランスについては多様な働き方の一つとしてだけでなく，経験ある高齢者の雇用の拡大，健康寿命の延伸，社会保障の支え手・働き手の増加などの観点からも注目が集まっているところ，下請法と独占禁止法だけではフリーランスを保護する法律としては必ずしも充分であるとは言い難いという問題がありました。

 

そこで，フリーランスに係る取引の適正化及び就業環境の整備を図り，フリーランスとして受託した業務に安定的に従事することができるよう「特定受託事業者に係る取引の適正化等に関する法律」（フリーランス・事業者間取引適正化等法）が今年5月12日に公布されました。2024年中に施行される予定です。

 

＜この法律の対象となる当事者と取引の定義＞

・フリーランス　業務委託の相手方である事業者で従業員を使用しないものをいう。

・発注事業者　フリーランスに業務委託する事業者で従業員を使用するものをいう。

・業務委託　事業者がその事業のために他の事業者に物品の製造，情報成果物の作成又は役務の提供を委託することをいう。

 

※一般的にフリーランスと呼ばれる方には，従業員を使用していたり，消費者を相手に取引をしている方も含まれますが，この法律におけるフリーランスには該当しません。

※この法律上は，フリーランスは特定受託事業者，発注事業者は特定業務委託事業者と定義されていますが，ここではそれぞれフリーランス，発注事業者と表現しています。

 

＜この法律の主な内容＞

この法律の施行後は，業務委託の発注事業者は，その形態に応じ，次の項目がそれぞれ義務化されます。

 

Ａ従業員を使用していない発注事業者　→　以下の①が義務化されます。

Ｂ従業員を使用している発注事業者　→　以下の①②④⑥が義務化されます。

Ｃ従業員を使用していて継続的業務委託をする発注事業者　→　以下の全てが義務化されます。

 

①書面等による取引条件の明示

書面等で，委託する業務の内容，報酬の額，支払期日等の取引条件を明示すること。

 

②報酬支払期日の設定・期日内の支払

発注した物品等を受け取った日から数えて60日以内の報酬支払期日を設定し，期日内に報酬を支払うこと。

 

③禁止事項

フリーランスの責めに帰すべき事由なき成果物の受領拒否，報酬減額，返品等をしてはならないこと。

 

④募集情報の的確表示

フリーランス募集に関する広告等に際し，虚偽表示や誤解を与える表示をしてはならず，内容を正確かつ最新のものに保たなければならないこと。

 

⑤育児介護等と業務の両立に対する配慮

継続的業務委託について，フリーランスが育児や介護などと業務を両立できるよう，フリーランスの申出に応じて必要な配慮をしなければならないこと。

 

⑥ハラスメント対策に係る体制整備

フリーランスに対するハラスメント行為に関する相談対応のための体制整備などの措置を講じること。

 

⑦中途解除等の事前予告

継続的業務委託の中途解除や更新しない場合は，原則として30日前までに予告しなければならないこと。

 

※継続的業務委託とは一定の期間以上行う業務委託のことで，具体的な期間については今後政令で定められる予定です。

 

違反があった場合には公正取引委員会，中小企業庁長官又は厚生労働大臣が発注事業者に対し，助言，指導，報告徴収・立入検査，勧告，公表，命令をすることができ，命令違反及び検査拒否等に対しは，50万円以下の罰金が科されます。

 

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＜納税管理人＞

個人である納税者が国内に住所及び居所を有せず又は有しないこととなる場合において，納税申告書の提出その他国税に関する事項を処理する必要があるときは，その者は，当該事項を処理させるため，国内に住所又は居所を有する者で当該事項の処理につき便宜を有するもののうちから納税管理人を定めなければなりません。

 

納税管理人の事務範囲，すなわち上記「納税申告書の提出その他国税に関する事項」とは，次に掲げる事項（不服申立てに関する事項を除く。）をいいます。

(1)国税に関する法令に基づく申告，申請，請求，届出その他書類の作成及び提出

(2)税務署長等が納税者に対して発する書類の受領及びその納税者に対するその書類の送付

(3)納税者が税務署長等に対して提出する書類の受領及びその税務署長等に対するその書類の提出

(4)国税の納付及び還付金等の受領

なお，納税管理人は上記(1)～(4)に掲げる事項の一部のみを処理することはできないことになっています。

 

納税管理人を定めたときには，その納税者の納税地を所轄する税務署長に「所得税・消費税の納税管理人の届出書」を提出する必要があります。

この届出書を提出した以後，税務署が発送する書類は納税管理人あてに送付されますが，確定申告書は納税者の納税地を所轄する税務署長に対して提出します。

また，帰国した場合など，先に選任していた納税管理人を解任する場合は，納税地を所轄する税務署長に「所得税・消費税の納税管理人の解任届出書」を提出しなければなりません。

なお，納税管理人は法人でも個人でも構いません。

 

＜特定納税管理人＞

近年，非居住者又は外国法人による国境を越えた経済活動が活発化しており，これにより国内に拠点を有しない非居住者又は外国法人においても，国内での課税関係が発生する場面が増えてきているところ，これらの納税者が納税管理人の選任をしていれば問題ありませんが，そうでない場合には納税管理人の選任について税務当局側に法令上取り得る措置がないため，このような納税者に対する税務調査が困難な場合があるという課題がありました。

 

そこで，令和３年税制改正により，従来の「納税管理人」制度に加え，新たに「特定納税管理人」制度が創設され，納税者から自発的に納税管理人の届出がない場合において，税務当局が納税者に対して納税管理人の指定及び届出を要請しても応じないなど一定の要件を満たすときは，納税地を所轄する税務署長等が国内に住所又は居所を有する一定の者（国内便宜者）を納税管理人（特定納税管理人）に指定することが可能とされました。

 

特定納税管理人となり得る「国内便宜者」とは，例えば次のような者をいいます。

• 国内に拠点を有しない非居住者や外国法人が国内に賃貸不動産を有する場合における国内の不動産管理会社
• 国外事業者が国内においてデジタルコンテンツを配信している場合におけるプラットフォーム運営事業者

 

特定納税管理人が処理すべき事項（特定事項）は，税務当局が納税者に対して発する書類の受領及び受領した書類の納税者への送付，納税者が税務当局に対して提出する書類の受領及び受領した書類の税務当局への送付その他これに類する事項とされていますので，特定納税管理人が納税者に代わって納税申告書の提出や納税に係る義務を負うものではありません。

この点は納税管理人の事務範囲と異なります。

 

税務当局による特定納税管理人の指定は，「国税に関する法律に基づく処分」に該当しますので，その指定に不服がある場合には，①その所轄税務署長等に対する再調査の請求又は②国税不服審判所長に対する審査請求といった不服申立てをすることができます。

また，これらの不服申立てを経た後，行政事件訴訟法等の定めるところにより訴訟を行うことができることとされています。

 

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役員退職給与の支給は税務調査において調査されることが多い項目の一つですが，一般的に役員退職給与は金額が大きいだけに，その損金性を否認されたときのダメージは相当なものとなりますので，その支給については慎重な対応が求められます。

 

法人税法では，役員に対して支給する給与のうち不相当に高額な部分の金額は損金の額に算入しないこととされていますが，役員退職給与に関して不相当に高額な部分の金額とは，「その退職した役員に対して支給した退職給与の額が，当該役員のその内国法人の業務に従事した期間，その退職の事情，その内国法人と同種の事業を営む法人でその事業規模が類似するものの役員に対する退職給与の支給の状況等に照らし，その退職した役員に対する退職給与として相当であると認められる金額を超える場合におけるその超える部分の金額」と規定されています。

 

これらを要約しますと，その支給した役員退職給与の額が，①業務に従事した期間，②退職の事情，③同種の事業を営む法人でその事業規模が類似する法人の役員退職給与の支給状況等に照らし，不相当に高額な部分の金額については損金の額に算入しない，ということになります。

 

しかしながら，納税者側が不相当に高額でない金額＝適正額を把握するのは極めて困難であり，特に上記③については，全国の税務調査を経て様々なデータを入手できる課税当局と異なり，納税者側は「同種の事業を営む法人でその事業規模が類似する法人の役員退職給与の支給状況」を知る機会は限られますので，民間調査会社等が公表している指標を参考にする程度しか術がありませんが，それをもって課税当局と対峙するのでは，何とも心もとないというのが実情です。

 

そこで，実務においては，役員退職給与の適正額の判断をめぐって争われた複数の裁判例等を参考にし，いわゆる「功績倍率方式」により役員退職給与の適正額を算定するのが一般的です。

 

すなわち功績倍率方式とは，「最終月額報酬×勤続年数×功績倍率」という計算式で求められるのですが，一般的に，最終月額報酬は役員の在職期間中における最高水準を示すとともに在職期間中における会社に対する功績を最もよく反映しており，役員の在職期間の長短は報酬後払いとしての性格の点にも功績評価の点にも影響を及ぼし，功績倍率は当該役員の法人に対する功績や退職金支払い能力等の個別的要素を総合勘案した係数といえるため，支給した役員退職給与の額が不相当に高額か否かを判断する判定方法として，法の趣旨に合致した合理的なものとされています。

 

ただし，この功績倍率方式も必ずしも万能とはいえず，例えば，何らかの理由で最終月額報酬が過去の月額報酬に比し明らかに低い（又は高い）場合には，役員退職給与の適正額の算定方法としては適切でないということになります。

 

このような場合には，「類似法人における役員勤続1年当たりの平均退職給与×勤続年数」という計算式で役員退職給与の適正額を算定する「1年当たり平均額法」が用いられたりします。

 

このように，多くの裁判例及び実務においては功績倍率方式又は1年当たり平均額法が採用されているのですが，これらの方法は究極的には類似法人の選択が最も重要であるといえ，その類似法人の選択については前述したとおり納税者側は圧倒的に不利な立場であり，また，課税当局が選択した類似法人が明らかに不適切なケースも間々あります。

 

そもそも，売上や資産規模等が類似しているからといって，それぞれの法人にはそれぞれの事情や経緯，歴史等があり，役員退職給与の額を算定するに当たり類似法人の支給状況と比較することが税務行政として合理的なのか疑問だという根強い批判があります。

 

そして，課税当局もそのことを認識しているからか，税務調査では「役員退職給与が過大だから一部修正して欲しい」と修正申告を慫慂してくるのが常であり，立証責任の問題から進んで更正処分をしようとはしません。

 

よって，納税者側としては，税務調査において役員退職給与の額が類似法人に比し過大だと指摘された際に，反論できるだけの説得力のある理屈を用意しておくことが必要となります。

 

前述のとおり役員退職給与は金額が大きいだけに，支給時期や手続き規定も含め慎重な対応が求められます。

 

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相続人の中に被相続人から遺贈や生前贈与を受けた者がいる場合や，被相続人の財産の維持又は増加について特別の貢献をした相続人や親族がいる場合には，それらを考慮せずに遺産分割を行うと，相続人間の公平を図れない場合があります。

そこで，民法にはこれらの調整を図る制度がいくつか用意されています。

 

＜特別受益＞

相続人の中に，被相続人から，①遺贈，②婚姻又は養子縁組のための贈与，③生計の資本としての贈与を受けた者がいる場合には，被相続人が相続開始時に有していた財産の価額に，その遺贈又は贈与の価額を加えたものを相続財産とみなし，それを相続分で按分し，その金額からその遺贈又は贈与の価額を控除した残額をもってその者の相続分とします。

 

（具体例１）

被相続人：夫

相 続 人：妻，子Ａ，子Ｂ

相続財産：5,000万円

特別受益：子Ｂ1,000万円

 

イ．特別受益を考慮しない場合

妻　 2,500万円＝5,000万円×1/2

子Ａ 1,250万円＝5,000万円×1/4

子Ｂ 1,250万円＝5,000万円×1/4

 

ロ．特別受益を考慮する場合

妻　 3,000万円＝(5,000万円＋1,000万円)×1/2

子Ａ 1,500万円＝(5,000万円＋1,000万円)×1/4

子Ｂ   500万円＝(5,000万円＋1,000万円)×1/4－1,000万円

 

このように，法律上は相続人間の公平を図ることができるようになってはいるものの，実務的には何が特別受益なのかの判断は非常に難しく，家庭裁判所の遺産分割の場面では紛糾することが多いようです。

 

 

＜寄与分＞

相続人の中に，被相続人の事業に関する労務の提供又は財産上の給付，被相続人の療養看護その他の方法により被相続人の財産の維持又は増加について特別の寄与をした者がいる場合には，被相続人が相続開始時に有していた財産の価額から，その寄与分を控除したものを相続財産とみなし，それを相続分で按分し，その金額に寄与分を加えた額をもってその者の相続分とします。

 

（具体例２）

被相続人：夫

相 続 人：妻，子Ａ，子Ｂ

相続財産：5,000万円

寄 与 分：子Ｂ1,000万円

 

イ．寄与分を考慮しない場合

具体例１のイと同じ

ロ．寄与分を考慮する場合

妻　 2,000万円＝(5,000万円－1,000万円)×1/2

子Ａ 1,000万円＝(5,000万円－1,000万円)×1/4

子Ｂ 2,000万円＝(5,000万円－1,000万円)×1/4＋1,000万円

 

特別受益と同様に，制度としては相続人間の公平を図るために用意されている寄与分ですが，事実認定の問題でもあり，その内容と金額の確定は非常に難しいです。

 

 

＜特別の寄与＞

被相続人の財産の維持又は増加について，特別の寄与をした者が相続人である場合には前述の寄与分の適用がありますが，相続人でない場合には財産を取得することができません(遺贈を除く)。

 

こうした問題に対処するため，平成30年に民法が改正され，被相続人に対して無償で療養看護その他の労務の提供をしたことにより被相続人の財産の維持又は増加について特別の寄与をした被相続人の親族（特別寄与者）は，相続の開始後，相続人に対し，特別寄与者の寄与に応じた額の金銭の支払を請求することができるようになりました。

 

（具体例３）

被相続人：夫

相 続 人：子Ａ（妻と子Ｂは既に死亡）　※子Ｂの配偶者(特別寄与者・相続人ではない)

相続財産：5,000万円

寄 与 分：子Ｂの配偶者500万円

 

イ．特別寄与料を考慮しない場合

子Ａ　5,000万円

 

ロ．特別寄与料を考慮する場合

子Ａ　5,000万円（別途500万円債務控除）

子Ｂの配偶者　500万円（遺贈とみなされる）

 

当事者間で特別寄与料を協議することも制度上は可能ですが，利害が対するため当事者間での協議は現実的には難しく，実務的には家庭裁判所に調停の申立てをすることになりそうです。

 

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